2017년 제54회 세무사 1차 시험 세법학개론 59번

정답과 결론

정답은 ②이다. 甲은 배우자 乙로부터 증여받은 토지를 증여일부터 5년이 지나기 전에 양도했으므로 배우자 등 이월과세가 적용된다. 그 결과 취득가액과 취득시기 모두 증여자 乙을 기준으로 보므로, 양도차익을 계산할 때의 취득시기는 乙의 취득일인 2007.3.1.이다.

출제 포인트

증여를 거쳐 양도하는 거래에 대해 소득세법은 두 가지 장치를 둔다.

• 배우자 등 이월과세(소득세법 제97조의2): 거주자가 배우자 또는 직계존비속으로부터 증여받은 토지·건물 등을 양도일부터 소급하여 5년 이내에 양도하면, 납세의무자는 수증자 그대로 두되 취득가액을 증여자의 취득 당시 금액으로 하고, 수증자가 납부하였거나 납부할 증여세 상당액은 필요경비에 산입한다.
• 증여 후 양도에 대한 부당행위계산(소득세법 제101조제2항): 특수관계인에게 증여한 자산을 수증자가 5년 이내에 양도하고, 수증자의 증여세와 양도소득세 합계가 증여자가 직접 양도한 경우의 양도소득세보다 적으면 증여자가 직접 양도한 것으로 본다. 다만 이월과세를 적용받는 배우자와 직계존비속은 이 규정의 특수관계인에서 제외된다.

이 사안에서 乙→甲 증여일은 2013.4.1., 양도일은 2017.6.1.로 그 사이는 4년 2개월이다. 5년 이내이고, 토지이며, 협의매수·수용이 없었고, 양도 당시 혼인관계도 유지되고 있으므로 이월과세 요건이 모두 갖추어졌다. 따라서 부당행위계산이 아니라 이월과세의 틀로 다섯 선택지를 판단해야 한다.

선택지별 검토

① 틀리다. 증여받은 자산의 취득가액은 통상 증여일 현재 상속세 및 증여세법에 따라 평가한 가액으로 보므로(소득세법 시행령 제163조제9항), 일반 원칙대로라면 증여 당시 시가 700,000,000원이 취득가액이 된다. 그러나 이월과세가 적용되면 소득세법 제97조의2제1항에 따라 취득가액은 증여자 乙의 취득 당시 금액인 300,000,000원이다. 옳은 문장은 "양도가액에서 공제할 취득가액은 300,000,000원이다"이다.

② 옳다. 이월과세는 취득가액만 증여자 기준으로 바꾸는 것이 아니라 보유기간의 기산점도 증여자의 취득일로 당긴다. 소득세법 제104조제2항제2호는 세율 적용을 위한 보유기간을 계산할 때 제97조의2제1항에 해당하는 자산은 증여자가 그 자산을 취득한 날을 취득일로 본다고 정하고, 장기보유특별공제의 보유기간도 같은 기준으로 계산한다. 따라서 양도차익 계산상 취득시기는 乙이 취득한 2007.3.1.이다.

③ 틀리다. 소득세법 제97조의2제1항 후단은 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있으면 필요경비에 산입한다고 정한다. 증여세 상당액은 소득세법 시행령 제163조의2제2항에 따라 증여세 산출세액에 해당 자산가액이 증여세 과세가액에서 차지하는 비율을 곱하여 계산하고, 양도가액에서 취득가액 등을 공제한 잔액을 한도로 한다. 즉 甲의 증여세 산출세액을 기초로 한 금액은 양도가액에서 공제된다. 옳은 문장은 "甲의 증여세 산출세액을 기초로 계산한 증여세 상당액은 필요경비로 양도가액에서 공제한다"이다.

④ 틀리다. 증여자와 수증자가 양도소득세를 연대하여 납부하는 구조는 증여 후 양도에 대한 부당행위계산이 적용되어 증여자가 직접 양도한 것으로 보는 경우에 문제된다. 연대납세의무는 세법이 특별히 정한 경우에 성립하고, 그 효력에는 국세기본법 제25조의2에 따라 민법의 연대채무 규정 일부가 준용된다. 이 사안은 이월과세가 적용되어 수증자 甲 혼자 자기 이름으로 양도소득세를 부담하므로 연대납세의무가 생기지 않는다. 옳은 문장은 "甲이 단독으로 토지의 양도소득세 납세의무를 진다"이다.

⑤ 틀리다. 乙이 납세의무자가 되려면 증여자가 직접 양도한 것으로 보는 소득세법 제101조제2항이 적용되어야 한다. 그런데 같은 항은 괄호에서 제97조의2제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속을 특수관계인에서 제외한다. 지문의 단서 "양도소득은 실질적으로 甲에게 귀속되지 아니하고"는 부당행위계산의 단서(수증자에게 실질 귀속된 경우 적용 배제)를 떠올리게 하려는 장치일 뿐, 배우자 사이의 이 거래에는 처음부터 그 조항이 적용되지 않는다. 납세의무자는 양도한 甲이다.

근거

• 소득세법 제97조의2제1항: 배우자 등으로부터 증여받은 자산을 5년 이내 양도 시 취득가액은 증여자 취득 당시 금액, 증여세 상당액은 필요경비 산입
• 소득세법 제97조의2제2항·제3항: 수용 등과 1세대 1주택 비과세 해당 시 적용 배제, 5년은 등기부상 소유기간으로 계산
• 소득세법 제104조제2항제2호: 이월과세 자산의 보유기간 기산일은 증여자의 취득일
• 소득세법 제101조제2항·제3항: 증여 후 양도에 대한 부당행위계산과 이월과세 대상의 제외, 그 경우 증여세 미부과
• 소득세법 시행령 제163조의2제2항: 증여세 상당액의 계산과 한도
• 소득세법 시행령 제163조제9항: 증여받은 자산의 일반적인 취득가액
• 국세기본법 제25조의2: 연대납세의무에 대한 민법 준용

함정 정리

• "증여받은 자산의 취득가액 = 증여 당시 시가"라는 일반 원칙이 ①의 함정이다. 이월과세는 이 원칙을 배제한다.
• 지문 단서의 "실질 귀속" 문구가 부당행위계산을 떠올리게 하지만, 배우자·직계존비속 증여로서 이월과세 요건을 갖춘 거래는 부당행위계산의 대상에서 제외된다.
• 이월과세에서는 증여세가 그대로 부과되고 그 상당액이 필요경비로 공제된다. 부당행위계산에서는 증여자에게 양도소득세를 과세하는 대신 증여세를 부과하지 않는다. 두 제도의 증여세 처리는 정반대다.
• 배우자 요건은 양도 당시 이혼한 경우에도 충족되지만, 사망으로 혼인관계가 끝난 경우는 제외된다.
• 5년은 증여일부터 양도일까지를 등기부에 기재된 소유기간으로 따진다.